Parte 3 - ITP (2015)

Apunte Español
Universidad ESADE (URL)
Grado Administración y Dirección de Empresas (BBA) + Derecho - 2º curso
Asignatura Derecho Fiscal IV
Año del apunte 2015
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Fecha de subida 06/05/2015
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Sergio Gomollón Derecho Fiscal IV 2014-2015 Parte III. El Impuesto sobre Transmisiones Pa t r i m o n i a l e s y Ac t o s J u r í d i c o s Documentados.
I. Introducción.
1.1 Naturaleza del Impuesto y normativa aplicable.
El Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos documentados es un impuesto indirecto que, a diferencia del IVA, se liquida puntual y no periódicamente. Desde que se devenga el obligado tributario tiene un mes para presentar la autoliquidación del tributo.
Se aplica el Real Decreto Legislativo 1/1993 de 24 de septiembre (LITP de ahora en adelante); ahora bien, las Comunidades Autónomoas tienen algunas competencias en esta materia cedidas, con potestad normativa para determinar los tipos impositivos y las bonificaciones.
1.2 Modalidades.
El ITP grava tres clases de operaciones (art. 1 LITP): 1º. Las transmisiones patrimoniales onerosas (que denominaremos TPO en adelante), tales como la transmisión de bienes o derechos que forman parte del patrimonio de una persona, física o jurídica, si no está afectado a la actividad empresarial.
2º. Las operaciones societarias (que denominaremos OS en adelante), tales como amplicaciones de capital, canje de valores, constitución y disolución de sociedades, etc.
3º. Los Actos Jurídicos Documentados (AJD), que son cualesquiera actos que tengan consecuencias jurídicas y que se documenten en: a) Documentos notariales (escrituras públicas, actas y testimonios notariales), con una cuota fija y una cuota variable.
b) Documentos mercantiles, tales como letras de cambio.
c) Documentos administrativos, como anotaciones preventivas y reclamación de títulos nobiliarios).
1.3 Incompatibilidades para evitar sobreimposición.
— 32 — Sergio Gomollón Derecho Fiscal IV 2014-2015 A fin de evitar la sobreimposición de operaciones que encajan en varias de las modalidades anteriormente citadas, existe un sistema de incompatibilidades fundamental para comprender el tributo.
a) Si un hecho es una TPO y una OS, primará el criterio de especialidad, no el de recaudación.
b) Si coincide un AJD con una TPO o bien una OS: a) La cuota fija del AJD será siempre compatible con una OS o TPO.
b) La cuota variable será incompatible con las de TPO y OS. Se requiere (art. 31.2 LITPAJD) a) Que la operación documentaria no esté sujeta a TPO o a OS.
b) Si hay sujeción previa a OS o TPO, se tributará por OS/TPO y la cuota fija de AJD.
1.4 Relación IVA-ITPAJD.
Cuando entren en juego el IVA con el ITP, podrá haber una compatibilidad con IVA y OS; o bien que no la haya. Por ejemplo, si transmitimos un inmueble COMO EMPRESARIO Y A OTRO EMPRESARIO, si es una OS habrá compatibilidad con IVA (ver infra sobre exenciones).
En cambio, si un acto está sujeto a AJD variable, podrá estar sujeto a IVA y a AJD VARIABLE (EJ. transmisión de un inmueble mediante un contrato de compraventa formalizado en escritura pública).
Realizaremos la siguiente comprobación para ver si habrá que tributar por IVA y/o ITP: 1) Determinar si el sujeto es empresario o empresario.
1) Si es empresario habrá IVA.
1) Si hay IVA puede haber TPO.
2) Además puede haber OS; y si hay OS habrá AJD con cuota fija que deberá pagarse.
3) Si no hay OS podrá haber AJD variable y fijo.
2) Si no es empresario, nunca habrá IVA.
Generalmente, será incompatible tributar por una TPO y por IVA al mismo tiempo, pero hay excepciones (art. 7.5 LITP): operaciones sujetas a IVA que al hacerlas un empresario no lo están.
Ejemplo 1) Art. 7.1 LIVA: transmisión de unidades de negocio (no está sujeta a IVA la oepración), podríamos pensar que está sujeta a TPO, pero si la realiza un empresario se excluye; ahora bien, el art. 7.5 LITP grava la transmisión de los inmuebles de tal unidad de negocio si los hay; por lo que en tal caso SOLO TRIBUTARÁN LOS INMUEBLES TRANSMITIDOS.
Ejemplo 2) Exencione inmobiliarias de IVA (art. 20.1.20-23 LIVA) si están sujetas a IVA no podrían estar sujetas a TPO. Ahora bien, como empresarios podremos optar entre: — 33 — Sergio Gomollón Derecho Fiscal IV 2014-2015 a) Renunciar a la exención (art. 20.2 LIVA en relación con 20.1.20-23LIVA): si cumplimos los 3 requisitos.6 b) No renunciar; en cuyo caso tributaremos por TPO.
 6 Requisitos de la renuncia a la exención del art. 20.2 LIVA (1) Que el adquirente sea empresario.
(2) Que el adquirente pueda deducir total o parcialmente IVA soportado (es decir, que no tenga prorrata del 0% o realice actividades exentas) (3) Que la renuncia sea previa o simultánea al inmueble.
— 34 — Sergio Gomollón Derecho Fiscal IV 2014-2015 II. Transmisiones Patrimoniales Onerosas.
2.1 Hecho imponible y exenciones.
REGLA GENERAL El hecho imponible se define en el art. 7.1 LITP, que distingue, por un lado: a) Transmisiones patrimoniales onerosas de bienes por actos inter vivos que forman parte de un particular o persona jurídica (sean bienes o derechos). También las adjudicaciones en pago y para pago (dación en pago y cesión para pago) constituyen el hecho imponible del impuesto (7.2.A).
a) Dación en pago: se pagará el impuesto.
b) Excepción en caso de adjudicación para pago: en las cesiones para pago (en que el deudor entrega un bien a un tercero) se liquidará el TPO en esa operación; y en su caso se devolverá por parte de la Hacienda Pública con posterioridad. Los adjudicatarios para pago de deudas que acrediten haber transmitido al acreedor en solvencia de su crédito en el plazo de dos años los mismos bienes o derechos que les fueron adjudicados, y que los hayan transmitido a un tercero para este objeto dentro de dicho plazo, podrán exigir la devolución del impuesto (art. 7.2.A) c) En el caso de adjudicación en asunción de deuda (cuando el 3º reciba el bien y se convierta en el nuevo deudor) se pagará (v. art. 7.2A) b) Es hecho imponible también la constitución de derechos reales (incluidas hipotecas), préstamos, fianzas, arrendamientos, pensiones y concesiones administrativas.
a) En las hipotecas será el sujeto pasivo el acreedor hipotecario.
b) Si hay una condición resolutoria explícita en el contrato habrá hecho imponible en las condiciones resolutorias explícitas que garantizan pagos aplazados, equiparándose a las hipotecas; siempre que la transmisión sea inmobiliaria.
EJEMPLO 1 HECHO IMPONIBLE-SUJETO PASIVO: 1) X transmite un bien inmueble a Y por un precio de 10 millones de euros.
2) Pactan el pago del precio aplzado en cuotas.
3) Se constituye una garantía real (hipoteca) sobre el bien inmueble 4) Aquí habrá dos operaciones: 1) Compraventa del bien y transmisión del dominio (sujeto pasivo del impuesto será el adquirente, Y) 2) Constitución de la hipoteca (sujeto pasivo del impuesto será el acreedor hipotecario).
EJEMPLO 2: Sociedad Anónima transmite un inmueble a un particular Z.
1) La transmisión de bienes está sujeta a IVA (art. 5 LIVA).
1) Si es una primera entrega no habrá exención, y se tributará por IVA, no por ITP.
1) La hipoteca no estará sujeta (art. 7.3 LITP) — 35 — Sergio Gomollón Derecho Fiscal IV 2014-2015 2) Si hay condiciones resolutorias explícitas que garanticen el pago de transmisiones empresariales de bienes inmuebles sujetas y no exentas por IVA no tributarán tampoco en ITP por TPO; sino que lo harán por AJD en cuota fija y variable.
2) Si se trata de una segunda entrega, estará exenta de IVA 1) Aquí no cabe renuncia a la exención, por lo que se tributará la hipoteca o condición resolutoria por TPO 2) Si se pudiera renunciar a la exención se tributaría por IVA y no por TPO.
FIANZAS Y PRÉSTAMOS: Ver art. 15 LITP: si hay un préstamo hipotecario la tributación gravará el préstamo, no la garantía real. El préstamo está exento, pero el préstamo hipotecario tributará por AJD (lo exige la Ley Hipotecaria).
TRANSMISIÓN DE VALORES.
Está exenta por IVA y por TPO (20.1.16 LIVA).
No obstante, para evitar el siguiente fraude: Como la transmisión de un inmueble queda gravado al 10% de TPO, el particular que quiera vender un inmueble podría entregarlo como capital recibiendo acciones, por lo que habría OS y no TPO (exenta). Si después vendemos las acciones a un tercero, habríamos eludido el tributo (mediante una simulación relativa).
Véase el art. 108 de la Ley 24/1988 del Mercado de Valores. La puta Hacienda Pública para evitar el fraude, califica la operación como una venta de bienes simulada. El art. 108 LMV por lo tanto, reconociendo la exención de la operación de transmisión de valores; hará que tributen las transmisiones de valores no admitidos a negociación en un mercado secundario oficial; que tributarán por el impuesto en que estén sujetas en función del transmitente (como transmisiones onerosas de bienes inmuebles cuando mediante tales transmisiones se hubiese tratado de eludir el impuesto). Más en art. 108 LMV.
2.2 Sujetos pasivos.
Según el art. 8 LITP están obligados al pago: a) El adquirente en transmisiones de bienes y derechos b) El interesado en los expedientes de dominio, actas de notoriedad, certificaciones, etc.
c) En la constitución de derechos reales, el que a su favor se realice.
d) En préstamos, el prestatario.
e) En fianzas, el acreedor afianzado.
f) En arrendamientos, el arrendatario g) En pensiones, el pensionista — 36 — Sergio Gomollón Derecho Fiscal IV 2014-2015 h) En la concesión administrativa, el concesionario; o el beneficiario en los actos administrativos equiparados.
2.3 Base Imponible (art. 10 LITP).
10.1 REGLA GENERAL.
La base imponible está constituida por el valor real del bien transmitido o del derecho constituido o cedido (según su valor de mercado).
Con carácter general servirá el precio, salvo que éste sea inferior al producto entre la multiplicación entre el valor catastral del bien y el coeficiente municipal, que será el valor mínimo de comprobación.
Por ejemplo, si tenemos un inmueble de valor catastral 50.000€€ y coeficiente de 1,55 (Vilafranca del Penedès), el Valor Mínimo de Comprobación serán 50.000€€*1,55 =77.500€€; si vendemos por encima no habrá problema, si no alcanzamos esta cifra la Administración podrá sospechar e iniciar procedimientos de comprobación o inspección.
10.2 REGLAS ESPECIALES.
Podremos deducir las cargas, MAS NO LAS DEUDAS, en los siguientes casos: a) Usufructo temporal: a razón del 2% por cada periodo de año del valor del bien, multiplicado por el número de años. El límite será el 70% (35 años en adelante, se aplicará 70%).
b) Usufructo vitalicio. Hay que distinguir dos casos: a) Si el usufructuario es menor de 20 años: será la BI el 70% del valor del bien.
b) Si el usufructuario es mayor de 20 años: se restará a 89 la edad del usufructuario, y ese será el porcentaje que se aplicará al valor del bien, nunca pudiendo ser inferior al 10%.
c) Transmisión de la nuda propiedad de un bien con un usufructo: se calculará la BI del usufructo y se restará al valor real.
d) Consolidación del usufructo por fallecimiento del usufructuario (art. 42 RITP) a) Si se hace gratuitamente tributará por ISD b) Si se hace onerosamente se aplicará el coeficiente que se utilizó al constituirse el usufructo multiplicado por el valor real del bien. (se considera TPO) e) Usufructuario persona jurídica: si el usufructo durará 30 o más años se considerará a efectos de computar la BI que se transmite la propiedad.
f) Derechos reales de uso y habitación: se calculará como un usufructo y se aplicará el 75% del valor del usufructo.
g) Derechos reales de garantía (hipotecas, prendas y anticresis): la BI será el capital garantizado + intereses + indemnizaciones si las hay h) Arrendamientos: la BI será la renta mensual por 12 por años de duración del contrato.
— 37 — Sergio Gomollón Derecho Fiscal IV 2014-2015 i) Pensiones: capitalizarán al tipo del interés legal (en 2015 es 3,5%); según las reglas del usufructo.
a) Ver art. 14.6 LITP que es antielusión de pensiones: si la base imponible de una cesión de pensiones vitalicia o temporal es superior al 20% y en 12.020,24€€ a la de la pensión, la liquidación a cargo del cesionario de los bienes se girará por el valor en que ambas bases coincidan y por la diferencia se le practicará otra por el concepto de donación.
j) Transmisión de valores: exenta (art. 45.B.9), salvo caso del 108 LMV (supra).
k) Contratos de apacería: BI = 3% del valor catastral asignado por el IBI multiplicado por el número de años de duración del contrato.
l) Préstamos (exentos por el art. 45).
2.4 Cuota tributaria (art. 11ss LITP).
GENERAL (11 LITP) a) Transmisión de bienes muebles o inmuebles; constitución de derechos reales: a) Muebles 4% b) Inmuebles 6% b) Derechos reales de garantía, pensiones, fianzas o préstamos: 1% CATALUÑA.
a) Bienes inmuebles: 10% b) Bienes muebles: 5% c) Derechos de garantía, pensiones, fianzas y préstamos: 1% d) Arrendamientos: escala fija del 0,5%
 — 38 — Sergio Gomollón Derecho Fiscal IV 2014-2015 III. Operaciones Societarias.
3.1 Operaciones societarias sujetas (19.1).
Están sujetas (art. 19.1 LITP): a) Constitución de sociedades b) Aumento o disminución de capital social c) Disolución de sociedades d) Aportaciones de socios que no supongan un aumento del capital social7 e) Traslado a España de la sede de dirección efectiva o del domicilio social de una sociedad cuando ni una ni otra estuviesen previamente situados en un Estado de la UE 3.2 Supuestos de no sujeción (19.2).
No están sujetas (art. 19.2) a) Operaciones de reestructuración.
b) Traslados de domicilio de un Estado de la UE a otro c) Modificación de constitución o estatutos societarios, ni cambio de objeto social ni transformación / prórroga del plazo de duración de una sociedad d) Ampliación de capital que se realice con cargo a la reserva constituida exclusivamente por prima de emisión de acciones.
3.3 Exenciones (art. 45).
1) Estarán exentas en TPO y AJD las operaciones de reestructuración. OJO: en relación a OS está no sujeta (supra, art. 19.2.1 LITP).
2) Supuestos de exención en el art. 45.B.11 Al final, todas las OS estarán exentas salvo disolución y disminución del capital social (desde 2010 para fomentar la inversión en época de crisis).
3.4 Sujeto pasivo (23).
REGLA GENERAL Será el obligado al pago la sociedad.
REGLA ESPECIAL En ampliación o reducción de capital, lo serán los socios, copropietarios, comuneros o partícipes por los bienes y derechos recibidos.
7 Cuando hay una prima de emisión no está sujeta a os, PERO SÍ si se tratara de reservas que pasan al capital social.
— 39 — Sergio Gomollón Derecho Fiscal IV 2014-2015 3.5 Base imponible (25) y tipo impositivo (26).
1) Constitución y aumento de capital: importe nominal en que quede fijado o ampliado pcon adición de las primas de emisión exigidas.
2) Aportaciones que no supongan un aumento de capital: valor neto de la aportación 3) Traslados de sede: haber líquido de la sociedad que se traslada.
4) Disminución de capital y disolución: valor real de bienes+derechos entregados a los socios, sin deducción de gastos ni deudas.
El tipo de gravamen será del 1% en las operaciones societarias, si bien la mayoría están exentas.
 — 40 — Sergio Gomollón Derecho Fiscal IV 2014-2015 IV. Actos Jurídicos Documentados.
4.1 Documentos notariales: supuestos de exención.
Los documentos notariales pueden ser (art. 28): a) Escrituras, que recogen actos, negocios o contratos.
b) Actas, que dejan constancia de un hecho o circunstancia.
c) Testimonios notariales, que recogen manifestaciones hechas ante el fedatario público.
4.2 Documentos notariales: Base Imponible, Sujeto pasivo y devengo.
a) Escrituras: La base imponible será la cantidad o cosa valuable del valor declarado en las primeras copias.
b) Actas notariales: a) Regla general: la misma que la anterior b) Regla especial: actas de protesto: 1/3 de la anterior SUJETO PASIVO (art. 29) El adquirente del bien o derecho, y en su defecto las personas que insten o soliciten documentos notariales, o aquellos en cuyo interés se expidan.
DEVENGO (art. 49) Los AJD el día en que se formalice el acto.
4.3 Documentos notariales: cuota fija y variable.
La cuota será: a) Fija (31.1) —> Papel timbrado, por hoja.
b) Variable (0,5% general y 1,5% en Cataluña) solo para escrituras y actas (v. art. 31.2 LITP), siempre que concurran 3 requisitos: a) Que haya cantidad valuable b) Que sea inscribible (que se inscriba o no es indiferente) en un Registro.
c) Que no esté sujeto a ISD, TPO, OS; ojo, puede estar también sujeto a IVA.
4.4 Documentos mercantiles y administrativos.
No entran en el examen (bien!).
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