El IRNR (0)

Apunte Español
Universidad Universidad de Barcelona (UB)
Grado Derecho - 3º curso
Asignatura Procedimientos y Sistemas Tributarios
Año del apunte 0
Páginas 16
Fecha de subida 05/06/2014
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IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE NO RESIDENTES (IRNR) Este impuesto existe como figura autónoma desde la entrada en vigor de la Ley 41/1998, de 9 de diciembre. Con anterioridad, la imposición sobre la renta de no residentes se contenía en los impuestos personales sobre la renta (IRPF e IS). En ellos, junto al régimen de obligación personal, aplicable a los residentes en territorio español, obligados a contribuir en España por su renta mundial, aparecía la obligación real para los no residentes que obtuvieran rentas en territorio español.
En 1998, al abordarse la reforma del IRPF, se aprobó también una nueva ley específica para los no residentes, la antes citada, en la que se sistematizaron una serie de preceptos que con anterioridad aparecían en las leyes del IRPF e IS relativos a la obligación real.
La ley de 1998 fue objeto de modificaciones en los años posteriores. En 2004 fue aprobado el Texto Refundido de la Ley sobre la Renta de no residentes, al que se incorporaron varios cambios aprobados con posterioridad. El Reglamento general de la ley ha sido aprobado por el RD 1776/2004, de 30 de julio. Desde la aprobación inicial del Texto Refundido se han producido modificaciones legislativas. Las conexiones o “pasarelas” entre el IRNR y el IRPF y IS son abundantes, lo cual es advertido por el legislador al establecer en la misma ley del IRNR que se interpretará en concordancia con la normativa del IRPF e IS.
ÁMBITO DE APLICACIÓN El IRNR se exige en todo el territorio nacional. En los territorios forales el tribute se exige en un régimen de tributo concertado, es decir, gestionado y recaudado por las Diputaciones Forales.
- En Navarra la normativa aplicable es la española.
- En el PV, en cambio, se aplica igualmente la normativa española, excepto en el caso de que el contribuyente no residente actúe mediante establecimiento permanente situado en el PV, en cuyo caso se aplicará la norma foral del IS.
- En las Islas Canarias existen especialidades recogidas en la Ley sobre Régimen Fiscal de Canarias.
- En Ceuta y Melilla, el IRNR se exige con una reducción en la cuota del 50% para los establecimientos permanentes situados en dichas ciudades.
NATURALEZA Y OBJETO El IRNR es un tributo directo que grava la renta obtenida en territorio español por PF y entidades (PJ) no residentes en éste.
La ley distingue entre el IRNR correspondiente a los contribuyentes que actúan en España mediante establecimiento permanente, y aquellos otros que actúan sin EP.
- En el primer caso (actúan mediante EP), estamos ante contribuyentes que, aun no siendo residentes, se encuentran instalados en territorio español a efectos del desarrollo de la actividad empresarial. Lo que se grave en este caso es el beneficio derivado de la explotación económica llevada a cabo mediante el EP durante el período impositivo.
En este supuesto estamos ante un impuesto sobre la renta (o sobre el beneficio empresarial imputado al EP).
- En el segundo caso (actúan sin EP), las rentas que se someten a gravamen se toman aisladamente, caso por caso, sin un tratamiento unitario como es propio en los impuestos personales.
En este supuesto, hablamos de un impuesto sobre las rentas obtenidas por los no residentes. O incluso de diferentes impuestos: el impuesto sobre los rendimientos del trabajo satisfechos por el no residente, el impuesto sobre dividendos, intereses, cánones, etc.
Por lo tanto, en la modalidad de EP, el IRNR es un tributo personal y de devengo periódico. En el caso del gravamen sobre las rentas obtenidas sin EP, el IRNR es un impuesto real y de devengo instantáneo (en la generalidad de los casos).
CONTRIBUYENTES Estos son el elemento indispensable para definir, junto con el concepto de rentas sujetas, el hecho imponible del impuesto. Son contribuyentes por el IRNR, siempre que obtengan rentas sujetas, las siguientes personas y entidades: - PF y entidades que no sean residentes en territorio español conforme a las reglas sobre la determinación de la residencia, contenidas en la ley del IRPF o en el TRLIS, salvo que sean contribuyentes por el IRPF. Es el caso de los nacionales que trasladen sus residencias a paraísos fiscales, que seguirán siendo contribuyentes en IRPF durante el año del traslado y los cuatro siguientes.
- Las PF que sean residentes en España por alguna de las circunstancias previstas en el art.
9.4 de la LIRPF. Es decir, los miembros de misiones diplomáticas y consulares de países extranjeros que, aun residiendo en España, siguen tributando en su país, a condición de reciprocidad.
- Las entidades en régimen de atribución de rentas. Para estas ERAR la normativa del IRNR opera un régimen especial HECHO IMPONIBLE Constituye el HI la obtención de rentas dinerarias o en especie en territorio español por los contribuyentes por este impuesto, conforme al artículo que contiene una lista cerrada de rentas sujetas.
En el IRNR también existe algún supuesto de imputación de rentas, el correspondiente a los BI no afectos a una actividad económica.
Al igual que se hace en la normativa del IRPF, también en el IRNR se establece la presunción iuris tantum de que se entienden retribuidas las prestaciones o cesiones de bienes, derechos y servicios susceptibles de generar rentas sujetas a este impuesto.
DOMICILIO FISCAL Artículo 11 Domicilio fiscal 1. Los contribuyentes no residentes en territorio español tendrán su domicilio fiscal, a efectos del cumplimiento de sus obligaciones tributarias, en España:   a) Cuando operen en España a través de establecimiento permanente, en el lugar en que radique la efectiva gestión administrativa y la dirección de sus negocios en España. En el supuesto en que no pueda establecerse el lugar del domicilio fiscal de acuerdo con el criterio anterior, prevalecerá aquel en el que radique el mayor valor del inmovilizado.
  b) Cuando obtengan rentas derivadas de bienes inmuebles, en el domicilio fiscal del representante y, en su defecto, en el lugar de situación del inmueble correspondiente.
  c) En los restantes casos, en el domicilio fiscal del representante o, en su defecto, en el del responsable solidario.
2. Cuando no se hubiese designado representante, las notificaciones practicadas en el domicilio fiscal del responsable solidario tendrán el mismo valor y producirán iguales efectos que si se hubieran practicado directamente al contribuyente.
La misma validez, en defecto de designación de representante por parte de personas o entidades residentes en países o territorios con los que no exista un efectivo intercambio de información tributaria de acuerdo con lo dispuesto en el apartado 3 de la disposición adicional primera de la Ley de Medidas para la Prevención del Fraude Fiscal, y a falta de responsable solidario, tendrán las notificaciones que se puedan practicar en el lugar de situación de cualquiera de los inmuebles de su titularidad.
El DF de los no residentes sin EP no es fácil de establecer. La ley opta por considerar tal el del representante y, en su defecto, el de los responsables solidarios o el del lugar de situación del BI cuando se trate de rentas derivadas de este tipo de bienes.
RESPONSABLES Y REPRESENTANTES Artículo 9 Responsables 1. Responderán solidariamente del ingreso de las deudas tributarias correspondientes a los rendimientos que haya satisfecho o a las rentas de los bienes o derechos cuyo depósito o gestión tenga encomendado, respectivamente, el pagador de los rendimientos devengados sin mediación de establecimiento permanente por los contribuyentes o el depositario o gestor de los bienes o derechos de los contribuyentes no afectos a un establecimiento permanente.
Esta responsabilidad no existirá cuando resulte de aplicación la obligación de retener e ingresar a cuenta a que se refiere el artículo 31, incluso en los supuestos previstos en el apartado 4 de dicho artículo, sin perjuicio de las responsabilidades que deriven de la condición de retenedor.
2. No se entenderá que una persona o entidad satisface un rendimiento cuando se limite a efectuar una simple mediación de pago. Se entenderá por simple mediación de pago el abono de una cantidad por cuenta y orden de un tercero.
3. En el caso del pagador de rendimientos devengados sin mediación de establecimiento permanente por los contribuyentes de este Impuesto, así como cuando se trate del depositario o gestor de bienes o derechos no afectos a un establecimiento permanente y pertenecientes a personas o entidades residentes en países o territorios considerados como paraísos fiscales, las actuaciones de la Administración tributaria podrán entenderse directamente con el responsable, al que será exigible la deuda tributaria, sin que sea necesario el acto administrativo previo de derivación de responsabilidad.
4. Responderán solidariamente del ingreso de las deudas tributarias correspondientes a los establecimientos permanentes de contribuyentes no residentes y a las entidades a que se refiere el artículo 38 de esta ley, las personas que, de acuerdo con lo establecido en su artículo 10, sean sus representantes.
Artículo 10 Representantes 1. Los contribuyentes por este Impuesto estarán obligados a nombrar, antes del fin del plazo de declaración de la renta obtenida en España, una persona física o jurídica con residencia en España, para que les represente ante la Administración tributaria en relación con sus obligaciones por este Impuesto, cuando operen por mediación de un establecimiento permanente, en los supuestos a que se refieren los artículos 24.2 y 38 de esta Ley o cuando, debido a la cuantía o características de la renta obtenida en territorio español por el contribuyente, así lo requiera la Administración tributaria.
Esta obligación será, asimismo, exigible a las personas o entidades residentes en países o territorios con los que no exista un efectivo intercambio de información tributaria de acuerdo con lo dispuesto en el apartado 3 de la disposición adicional primera de la Ley de Medidas para la Prevención del Fraude Fiscal, que sean titulares de bienes situados o de derechos que se cumplan o ejerciten en territorio español, excluidos los valores negociados en mercados secundarios oficiales.
El contribuyente, o su representante, estarán obligados a poner en conocimiento de la Administración tributaria el nombramiento, debidamente acreditado, en el plazo de dos meses a partir de la fecha de éste.
La designación se comunicará a la Delegación de la Agencia Estatal de Administración Tributaria en la que hayan de presentar la declaración por este Impuesto. A la comunicación acompañará la expresa aceptación del representante.
2. En caso de incumplimiento de la obligación de nombramiento que establece el apartado anterior, la Administración tributaria podrá considerar representante del establecimiento permanente o del contribuyente a que se refiere el artículo 5.c) de esta Ley a quien figure como tal en el Registro Mercantil. Si no hubiese representante nombrado o inscrito, o fuera persona distinta de quien esté facultado para contratar en nombre de aquéllos, la Administración tributaria podrá considerar como tal a este último.
En el caso de incumplimiento de la obligación de nombramiento de representante exigible a las personas o entidades residentes en países o territorios con los que no exista un efectivo intercambio de información tributaria de acuerdo con lo dispuesto en el apartado 3 de la disposición adicional primera de la Ley de Medidas para la Prevención del Fraude Fiscal, la Administración tributaria podrá considerar que su representante es el depositario o gestor de los bienes o derechos de los contribuyentes.
3. El incumplimiento de la obligación a que se refiere el apartado 1 se considerará infracción tributaria grave, y la sanción consistirá en multa pecuniaria fija de 2.000 euros.
Cuando se trate de contribuyentes residentes en países o territorios con los que no exista un efectivo intercambio de información tributaria de acuerdo con lo dispuesto en el apartado 3 de la disposición adicional primera de la Ley de Medidas para la Prevención del Fraude Fiscal, dicha multa ascenderá a 6.000 euros.
RENTAS SUJETAS El IRNR grava las rentas obtenidas en territorio español por una persona o entidad no residente en el mismo. Para que surja el HI es necesario, pues, que la renta sea obtenida por un no residente y que, además, dicha rentas se considere obtenida en territorio español. La delimitación de las rentas sujetas se lleva cabo en la LIRNR mediante una lista cerrada.
Se establecen una serie de puntos de conexión que van a determinar en cada caso que la renta se considere obtenida en España. Dentro de esos puntos de conexión sobresale uno: el de actuación mediante EP situado en España. De hecho, la lista de rentas sujetas se puede dividir en dos grupos: 1- El de rentas sujetas en razón de ser obtenidas mediante EP 2- Rentas que, aun no siendo obtenidas mediante EP, se considerarán obtenidas en Espala, y, en consecuencia, sujetas, sobre la base de otros puntos de conexión Las rentas de uno u otro se someten a tributación en base a criterios distintos, hasta del punto de que cabría hablar de dos figuras tributarias diferentes y que deben ser objeto de estudio separado.
SUPUESTOS DE NO SUJECIÓN (RENTAS NO SUJETAS) No se considerarán obtenidos en territorio español los siguientes rendimientos: - Los satisfechos por razón de CV internacionales de mercancías, incluidas las comisiones de mediación en éstas, así como los gastos accesorios y conexos - Los satisfechos a personas o entidades no residentes por EP situados en el extranjero, con cargo a éstos, cuando las prestaciones correspondientes estén vinculadas con la actividad del EP en el extranjero FORMAS DE SUJECIÓN Los contribuyentes que obtengan rentas mediante EP situado en Estado español tributarán por la totalidad de la renta imputable a dicho EP, cualquiera que sea el lugar de su obtención.
Los contribuyentes que obtengan rentas sin mediación de EP tributarán de forma separada por cada devengo total o parcial de rentas sometidas a gravamen, sin que sea posible compensación alguna entre aquellas.
TRIBUTACION DE LAS RENTAS OBTENIDAS MEDIANTE EP Es el régimen general aplicable en relación de las rentas derivadas de una actividad económica, es decir, el régimen aplicable a la tributación de los beneficios empresariales. El gravamen de este tipo de rentas se reserva para el país de residencia y pueden ser sometidas a imposición en el país de la fuente solo si la entidad, o PF actúa por medio de EP en el territorio de ese otro país. Es decir, si la actividad se desarrolla también en él. Con el EP se trata de esto, de que una empresa, en lugar de limitarse a exportar su producción a un determinado país, monte en él una empresa, aun sin dotarla de PJ (sin constituir una filial), o que, al menos, tenga una cierta presencia empresarial en ese otro país.
El régimen de tributación del EP (cuyo ejemplo más claro sería la sucursal), persigue tratar a estos EP de forma similar a las filiales.
Concepto de EP: el concepto viene definido atendiendo a dos circunstancias: 1- Que el contribuyente disponga de instalaciones o lugares de trabajo en territorio español.
La fórmula que emplea el TR es la de “disponer por cualquier título en territorio español, de forma continuada y habitual, de instalaciones o lugares de trabajo de cualquier índole en los que se realice toda o parte de la actividad”. La definición sintética se completa con una lista ejemplificativa:  Sedes de dirección  Sucursales  Oficinas  Fábricas, talleres, almacenes, tiendas u otros establecimientos  Minas, pozos de petróleo o gas, canteras o cualquier otro lugar de explotación o extracción de recursos naturales  Explotaciones agrícolas o pecuarias  Obras de construcción, instalación o montaje cuya duración exceda de 6 meses 2- Que actúe en él por medio de un agente autorizado. La fórmula que emplea la normativa española es la de “actuar en territorio español por medio de un agente autorizado para contratar, en nombre y por cuenta del contribuyente, que ejerza con habitualidad dichos poderes”.
Lo que se grava en esta modalidad de imposición es el resultado del ejercicio de una actividad empresarial en territorio español por un no residente, bien sea a través de instalaciones propias que le sirvan de soporte físico a esa actividad, o bien sea a través de un representante que contrata en nombre y por cuenta de su mandante (el no residente). En ambos casos se requiere la nota de habitualidad.
Rentas imputables al EP El no residente quedará sujeto por todas las rentas que obtenga como consecuencia del ejercicio de su actividad a través del EP. Se identifican los siguientes conceptos: 1- Los rendimientos de las actividades y explotaciones económicas desarrolladas por dicho EP 2- Los rendimientos derivados de elementos patrimoniales afectos al EP 3- Las ganancias y pérdidas patrimoniales derivadas de los elementos patrimoniales afectos al EP La norma no define el concepto de AE, que habrá de obtener aplicando por analogía la normativa del IRPF. En cuanto a la determinación de los elementos afectos, sí que existe una denominación específica: los vinculados funcionalmente al desarrollo de una actividad que constituye su objeto (del EP).
Obligados al pago a) El contribuyente: el sujeto pasivo obligado a título de contribuyente es la PF o entidad titular del EP. El EP aparece como patrimonio separado susceptible de imposición y, en consecuencia, la ley reguladora del impuesto hubiera podido atribuirle la condición de sujeto pasivo. Sin embargo, el legislador ha optado pero mantener como contribuyente a la PF o entidad que está detrás del EP, es decir, el no residente.
b) El responsable: será responsable solidario el representante, que deberá ser designado obligatoriamente por el no residente.
Obligaciones formales - Obligaciones contables y registrales: los EP estarán obligados a llevar una contabilidad separada, referida a las operaciones que realicen y a los elementos patrimoniales que estuviese afectos a ellos. Estarán, asimismo, obligados al cumplimiento de las restantes obligaciones de índole contable, registral o formal exigibles a las entidades residentes en territorio español por las normas del IS.
- Obligación de designar representante: el contribuyente está obligado a designar un representante que ocupará la posición de responsable de pago de la deuda tributaria. el representante será una PF o PJ con residencia en Espala y su designación deberá ser comunicada por el contribuyente o por el propio representante en el plazo de 2 meses des del nombramiento. En el caso de no cumplir con la obligación de comunicar el representante, además de una multa de 2000 euros, la AP podrá considerar representante del EP a quien figure inscrito como tal en el Registro Mercantil. En todo caso, la AP podrá considerar como representante al agente autorizado para contratar, incluso en el caso de que existiera un representante designado, si fuera una persona distinta.
- Obligación de presentar declaración: los EP estarán obligados a presentar declaración, determinando e ingresando la deuda tributaria correspondiente en la forma lugar y con la documentación que determine el Ministerio de Hacienda. La declaración se presentará en el plazo de 25 días naturales siguientes a los 6 meses posteriores a la conclusión del período impositivo.
TRIBUTACIÓN DE LAS RENTAS OBTENIDAS SIN MEDIACIÓN DE EP Aparte de las derivadas de un EP los no residentes pueden obtener rentas que se consideran a efectos fiscales obtenidas en España en virtud de la presencia de alguno de los puntos de conexión previstos en la ley. Estos puntos de conexión serán diferentes para cada clase de renta.
Lo que caracteriza a esta modalidad de tributación es que cada percepción de renta tributa de modo separado. Por ello se trata de un tributo real, que no grava la renta de los no residentes, sino ciertas rentas que estos obtienen con ocasión de determinadas operaciones o actuaciones. Las reglas aplicables para la cuantificación de la deuda son diferentes según la naturaleza de la renta.
El pago del IRNR se realiza en estos casos, salvo contadas excepciones, mediante retención en la fuente, sin que el contribuyente entre en contacto con la AP tributaria.
Son rentas sujetas aquellas que se consideran obtenidas en España sin mediación de EP. Los criterios de sujeción son diversos según la naturaleza de las rentas.
Rentas sujetas - Rendimientos del trabajo, en el cual se contemplan 3 supuestos 1. Rendimientos del trabajo “ordinarios” o derivados de prestaciones de trabajo dependiente en sentido estricto: se entienden salarios obtenidos en España los siguientes casos:  Cuando deriven, directa o indirectamente, de una actividad personal desarrollada en territorio español  Cuando se trate de retribuciones públicas satisfechas por la AP  Cuando se trate de remuneraciones por razón de un empleo ejercido a borde de un buque o aeronave en tráfico internacional 2. Pensiones y prestaciones similares, quedarán sujetas en los siguientes casos:  Cuando se deriven de un empleo prestado en territorio español  Cuando se trate de remuneraciones satisfechas directamente por la AP española  Cuando se satisfagan por una persona o entidad residente en territorio español o por un EP situado en éste 3. Remuneraciones de administradores y miembros de Consejos de Administración, es decir, quedarán sujetas en España cuando la entidad pagadora sea residente en territorio español.
- Rentas de inmuebles 1. Los rendimientos obtenidos, directa o indirectamente, de BI situados en territorio español 2. Las rentas imputadas a los BI urbanos poseídos por una PF y no afectos a actividades económicas - Rendimientos del capital mobiliario 1. Dividendos y otros rendimientos derivados de la participación en los fondos propios de entidades residentes en España 2. Intereses satisfechos por residentes o por EP situados en España o que se utilicen en territorio español 3. Cánones o regalías satisfechos por residentes o EP situados en España o que se utilicen en territorio español - Rentas empresariales: la regla general que se aplica en el ámbito de la fiscalidad internacional, a través de los CDI, en relación a la tributación de las rentas derivadas de una AE es la de reservar la potestad de gravarlas al Estado de residencia y admitir la sujeción en el otro (el de la fuente) solo cuando los beneficios se obtengan mediante EP o cuando se deriven de la actuación de artistas o deportistas. Esta es la regla que, prácticamente sin excepción, se sigue en los CDI suscritos por España.
Sin embargo, algunos países, como es el caso del nuestro, establecen en su legislación interna algunos supuestos de sujeción para ciertas rentas empresariales o profesionales prestadas sin EP. Estos casos sólo serán de aplicación en el caso que no medie un CDI.
1. Rendimientos derivados de AE realizadas en el territorio español (no se incluyen los trabajos de instalación o montaje de maquinaria) 2. Rendimientos de prestaciones de servicios utilizadas en territorio español. Es decir, que sirvan a AE realizadas en territorio español o que se refieren a bienes situados en éste 3. Rendimientos derivados, directa o indirectamente, de la actuación personal en territorio español de artistas y deportistas, o de cualquier otra actividad relacionada con dicha actuación, aun cuando se perciban por persona o por entidad distinta del artista o deportista - Ganancias patrimoniales: quedan sujetas las que se deriven de: 1. De valores emitidos por residentes 2. De otros BM situados en territorio español o de derecho que deben cumplirse o se ejerciten en territorio español 3. De BI situados en territorio español o de derechos relativos a estos.
4. Las ganancias patrimoniales no procedentes de una transmisión, como las ganancias del juego, cuando se deriven de la incorporación de un bien situado en territorio español o de un derecho que deba cumplirse o ejercitarse en ese mismo territorio Hay diferencias respecto del IRPF. En el IRNR se gravan las ganancias resultantes de los supuestos de especificación de rentas de división de la cosa común, disolución de la sociedad de gananciales, disolución de la comunidad de bienes o separación de comuneros.
Además, resulta una no aplicación del diferimiento del gravamen en los casos cambio de fondo.
- Tratamiento de rentas obtenidas por residentes en otro Estado miembro de la UE: cuando las rentas sean obtenidas por residentes en otro Estado miembro de la UE, su tributación seguirá unas reglas especiales. Singularmente en lo que concierte a la base imponible. Son dos las reglas especiales de tributación: 1. Una regla para los rendimientos: la base imponible se determinará deduciendo los gastos previstos en la LIRPF, con la condición de que el contribuyente acredite que está relacionado directamente con los rendimientos obtenidos en España y que tienen un vínculo económico directo e indisociable con la actividad realizada en España.
2. Una regla para las ganancias: la base imponible de cada una de las ganancias se determinará también aplicando las reglas previstas para este tipo de rentas en el IRPF, con la única particularidad de la no aplicación del beneficio de diferimiento del gravamen en los casos de cambio de fondo El sentido principal de estas reglas esenciales es el de favorecer la libertad de circulación de los trabajadores, de prestación de servicios y de movimiento de capitales, de acuerdo con el Derecho Comunitario.
Rentas exentas Casi la totalidad de estos supuestos de rentas exentas son aplicables solo respecto de rentas obtenidas sin mediación de EP.
- Exenciones aplicables a condición de que el contribuyente sea residente en otro Estado miembro de la UE 1. Intereses y demás rendimientos obtenidos por la cesión a terceros de capitales propios 2. Ganancias de capital derivadas de la transmisión de BI por residentes en otros Estados miembros de la UE, excepto cuando deriven de la transmisión de acciones de entidades cuyo activo consiste directa o indirectamente de inmuebles situados en el territorio español o cuando el contribuyente haya tenido una participación directa o indirecta del 25% del capital o patrimonio de la entidad, en algún momento de los 12 meses precedentes a la transmisión.
3. Rentas derivadas de las transmisiones de valores o el reembolso de participaciones en fondos de inversión realizado en alguno de los mercados secundarios oficiales de valores españoles 4. Dividendos y participaciones en beneficios con el límite de 1500 euros anuales 5. Los beneficios distribuidos por las sociedades filiales residentes en territorio español a sus sociedades matrices 6. Los dividendos y participaciones en beneficios obtenidos sin mediación de EP por fondos de pensiones equivalentes a los regulados en TRL de Planes y Fondos de pensiones.
7. Los dividendos y participaciones en beneficios obtenidos sin mediación de EP por las instituciones de inversión colectiva reguladas en la Directiva 2009/65/CEE 8. Los cánones o regalías satisfechos por una sociedad residente en territorio español o por un EP situado en éste de una sociedad residente en otro Estado miembro a un EP situado en otro Estado miembro de una sociedad residente de un Estado miembro cuando concurran una serie de requisitos - Exenciones aplicables a condición de que el contribuyente sea residente en un Estado con CDI con cláusula de intercambio de información 1. Rentas derivadas de la transmisión de valores o el reembolso de participaciones en fondos de inversión realizados en alguno de los mercados secundarios oficiales de valores españoles 2. Dividendos y participaciones con el límite de 1500 euros anuales - Exenciones independientes del Estado de residencia del perceptor 1. Intereses de la Deuda pública española 2. Rentas derivadas de valores emitidos en España por PF o entidades no residentes sin mediación de EP, cualquiera que sea el lugar de residencia de las instituciones financieras que actúen como agentes de pago o medien en la emisión o transmisión de los valores 3. Rendimientos de las cuentas corrientes de no residentes 4. Rentas procedentes del arrendamiento, cesión o transmisión de contenedores o de buques y aeronaves a casco desnudo (sin pertrechar ni aparejar) utilizados en la navegación marítima o aérea internacional. En el caso de aeronaves, la exención se aplicará también cuando el grado de utilización en trayectos internacionales represente más del 50% de la distancia total recorrida en los vueltos efectuados por todas las aeronaves utilizadas por la compañía arrendataria 5. En general, todas las previstas en la LIRPF 6. Las pensiones asistenciales por ancianidad a emigrantes españoles 7. Las becas y ayudas a PF satisfechas por las AP en virtud de acuerdos internacionales o del plan anual de cooperación internacional Obligados al pago a) Contribuyente b) Figura del retenedor, la retención final o liberatoria: la ley configura como contribuyente a la persona o entidad no residente beneficiaria de las rentas sujetas y pone a su cargo la obligación de presentar las declaraciones por cada operación sujeta. Sin embargo, en los casos en que los pagos están sujetos a retención (que son la mayoría), el ingreso se realiza por el propio pagador de los rendimientos, que presentará una declaración trimestral de las retenciones practicadas. En este caso, el contribuyente está relevado de la obligación de autoliquidar. En el IRNR sin mediación de EP, la retención tiene carácter liberatorio, de manera que el retenedor opera, en realidad, como un sustituto. Corresponderá aplicar retención en los pagos realizados por los siguientes sujetos:  Una entidad (incluidas las ERAR) residente en territorio español  Una PF residente en territorio español que realice AE  Un contribuyente con EP. Los contribuyentes sin EP solo podrán practicar retenciones cuando se trate de pagos correspondientes a rendimientos del trabajo o pagos que tengan la consideración de gasto deducible de los ingresos brutos derivados de AE  Las ERAR constituidas en el extranjero pero con actividad en España  El representante de una entidad aseguradora domiciliada en otro Estado miembro del Espacio Económico Europeo que opere en España en régimen de libre prestación de servicio c) Responsables: las actuaciones de la Administración podrán entenderse directamente con estos responsables y exigirles la deuda sin necesidad de acto expreso de declaración de responsabilidad en los casos en que el contribuyente sea residente en un paraíso fiscal d) Sustitutos: la ley contempla un caso de sustitución  el de las entidades gestoras del mercado de la Deuda pública en anotaciones en cuenta, las cuales deberán practicar retención sobre los rendimientos de Letras del Tesoro y demás valores representativos de la Deuda que establezca el Ministerio de Hacienda, siempre que no sean aplicables las exenciones sobre los rendimientos procedentes de los diferentes instrumentos de Deuda pública. Estamos ante un supuesto de retención liberatoria a la que la ley califica como sustitución.
REFERENCIA A LOS CONVENIOS DE DOBLE IMPOSICIÓN La LIRNR incluye la cláusula usual de que su aplicación se hará sin perjuicio de los Tratados y Convenios internacionales que hayan pasado a formar parte del OJ interno, de conformidad con el art. 96 de la CE. En ellos se encuentran los Convenios de Doble Imposición (CDI), en materia de renta y patrimonio suscritos por España.
Mientras que esta cláusula “sin perjuicio” puede ser de aplicación cuasi marginal en la generalidad de las figuras tributarias del sistema, en el caso del IRNR los CDI juegan un papel central, si no en la totalidad de los casos, sí en muchos de ellos. Se debe tener en cuenta que España ha suscrito más de 60 CDI, y que los signatarios son los principales socios comerciales de nuestro país. Dentro de la UE, existe CDI con todos los Estados miembros, con la única excepción de Chipre.
Cuando el no residente tenga su residencia en un país con CDI, esta norma convencional será la aplicable primariamente. En estos casos, habrá que determinar: - En primer lugar, cuáles son las rentas que el CDI permite que sean grabadas por el Estado español. Solo respecto de éstas entrará en juego la ley española - En segundo lugar, si respecto de estas rentas el CDI contiene disposiciones o límites específicos (por ejemplo, en cuanto a la cuantía del gravamen) estas disposiciones se aplicarán con preferencia a las normas previstas en el TRLIRNR.
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